Об’єктом цього злочину є встановлений порядок оподаткування, функціонування системи оподаткування, діяльність державних цільових фондів та ін.
У цілому відповідальність за цією статтею КК може наставати тільки при наявності сукупності таких умов: а) несплата податків, зборів, інших обов’язкових платежів, які входять у систему оподаткування й уведені в установленому законом порядку; б) об’єкт оподаткування передбачений відповідним законом; в) платник податку, збору, іншого обов’язкового платежу також має бути визначений таким законом; г) механізм стягнення податків, зборів, інших обов’язкових платежів, їх ставки та пільги щодо оподаткування визначені відповідними законами.
Предметом злочинного посягання - грошові кошти, які мають такі ознаки: а) особливий правий статус, тобто предметом розглядуваного злочину можуть бути лише грошові кошти у формі податків, зборів, інших обов’язкових платежів, які фактично не надійшли до бюджетів різних рівнів чи державних цільових фондів. При цьому види податків і зборів (обов’язкових платежів), порядок й умови їх сплати, об’єкт і джерела оподаткування, податкова база, ставка податку, метод оподаткування можуть встановлюватися лише Законами України про оподаткування; б) функціональне призначення - грошові кошти повинні поповнювати доходну частину бюджетів різних рівнів і державних цільових фондів; в) вартісний вираз - грошові кошти, які фактично не надійшли до бюджетів різних рівнів чи державних цільових фондів повинні бути у значних, великих чи особливо великих розмірах. Згідно із приміткою до ст. 212 КК України під значним розміром коштів слід розуміти суму податків, зборів і інших обов’язкових платежів, які в тисячу і більше разів перевищують установлений законодавством неоподаткований мінімум доходів громадян, під великим розміром ¾ в три тисячі і більше разів, під особливо великим розміром ¾ в п’ять тисяч і більше разів. Саме за розміром сум визначається межа між злочинним і незлочинним ухиленням від сплати податків, а також проводиться диференціювання видів цього злочину ¾ простого, кваліфікованого і особливо кваліфікованого. Враховуючи характеристику предмета злочину, при обчисленні розмірів коштів, які не надійшли до бюджетів різних рівнів чи державних цільових фондів, слід виходити з суто несплачених грошових сум. Що ж до штрафів і пені, які застосовуються відповідно до вимог податкового законодавства, то вони не можуть включатися в ці суми, оскільки не є предметом злочину, передбаченого ст. 212 КК України.
Об’єктивна сторона цього злочину полягає в бездіяльності (невиконанні встановлених дій), що полягає у непредставленні даних або наданні неправдивих даних (відомостей) та ін. Цей злочин може мати різні форми, наприклад, непредставлення документів, пов’язаних з обчисленням податків та інших обов’язкових платежів і оплатою їх у бюджетні або державні цільові фонди (податкові декларації, бухгалтерські звіти, баланси й ін.); приховування об’єктів оподаткування; заниження кількості цих об’єктів: заниження сум податків, зборів, інших обов’язкових платежів; приховування факту втрати підстав для одержання пільг при оподаткуванні; надання неправдивих відомостей або документів, які засвідчують право фізичної особи на податковий кредит або на податкову соціальну пільгу тощо.
Способи ухилення від сплати податків:
1. Ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів шляхом відвертого ігнорування податкових зобов’язань:
а) неподання чи несвоєчасне подання до податкових органів податкової декларації, розрахунку податків та інших документів звітності, пов’язаних з обчисленням та сплатою податків. Службові особи (керівники підприємств, установ, організацій, та їх структурних підрозділів, головні бухгалтери, службові особи бухгалтерії), а також фізичні особи, що займаються підприємницькою діяльністю, з метою ухиляння від сплати податків не подають у територіальні податкові органи у встановлені строки податкові декларації і розрахунки про фінансово-господарську діяльність. У ряді випадків податкові декларації надаються із порушеннями встановленого строку.
2. Ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів шляхом ігнорування суб’єктом підприємницької діяльності обов’язку постановки на податковий облік:
а) здійснення фінансово-господарської діяльності без відповідної державної реєстрації;
б) здійснення фінансово-господарської діяльності без постановки на облік у територіальних податкових органах.
3. Ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів за рахунок перекручення об’єкта оподаткування шляхом незаконної зміни економічних показників, які дозволяють зменшити розмір бази оподаткування або невідображення результатів фінансово-господарської діяльності в документах бухгалтерського та податкового обліку:
а) приховування (заниження, не обчислення) показників від реалізації продукції (товару) та інших видів фінансово-господарської діяльності:
відображення в первинних документах (накладних, актах виконаних робіт) та документах бухгалтерського обліку інформації про реалізацію продукції (товару) за цінами нижчими за фактичні;
невідображення за бухгалтерським обліком інформації про фактичну реалізацію продукції (товару) або її частини;
відображення відомостей про фактично отримані грошові кошти за реалізовану продукцію (товар, виконані роботи, надані послуги) як отриману передоплату;
знищення первинних документів, згідно до яких проводилася реалізація продукції (товару);
заміна реалізованої продукції (товару) іншою аналогічною;
маскування факту реалізації власної продукції (товару) у звітному періоді за рахунок оформлення документів на її подальшу реалізацію у наступному періоді;
заниження обсягів реалізації продукції (товару);
неподання даних про наявність у власності підприємства транспортних засобів;
невключення до штатного розпису фактично працюючих на підприємстві осіб;
оформлення фіктивних документів про повернення продукції (товару) постачальнику або про передачу продукції (товару) на зберігання при її фактичній реалізації (складаються фіктивні документи про передачу матеріальних цінностей на зберігання іншому суб’єкту господарювання, у той час як насправді провадиться реалізація продукції (товару) готівкою і кошти неоприбуткуються);
заниження кількості та ціни продукції (товару), придбаної за готівковий рахунок;
недостовірне відображення в бухгалтерському обліку частини виручки, отриманої від покупців чи замовників під виглядом фінансової допомоги, поповнення фондів спеціального призначення;
невключення до обсягу оподаткування прибутку грошових коштів, отриманих від проведення позареалізаційних операцій ¾ дивіденди по акціях, облігаціях та інших цінних паперах, що належать підприємству, товарний, комерційний, фінансовий кредит (вільні кошти підприємства розміщуються на депозитних рахунках установ банку на певний строк і з виплатою відсотків. Після закінчення терміна договору кошти повертаються на розрахунковий рахунок підприємства, а певна їх сума у вигляді відсотків, за вказівкою керівників підприємства, перераховується на особові рахунки цих керівників, співробітників підприємства, в установи ощадного банку або на розрахункові рахунки інших суб’єктів підприємницької діяльності як оплата за придбані товари для власних потреб. При цьому кошти, отримані по внесках від позареалізаційних операцій, не відбиваються в бухгалтерському обліку);
невключення до обсягу оподаткування прибутку грошових коштів, отриманих від здачі майна в оренду ( матеріальні цінності на платній основі на певний строк (але не більше терміну їх повної амортизації) з обов’язковим поверненням таких матеріальних цінностей орендодавцю передаються в оперативну або фінансову оренду (лізинг). Орендар відповідно до умов договору вносить установлену плату (у більшості випадків оплата у готівковій формі), що орендодавець не оприбутковує і не враховує при сплаті податків);
неоприбуткування отриманого виторгу від проданого товару, виконаних робіт, наданих послуг за рахунок нечітко визначених у договорах строків («протягом року», «протягом кварталу») реалізації товару, виконання робіт, надання послуг. В таких випадках розрахунки проводяться за готівку, що дозволяє до закінчення строку дії договору користуватися одержаними грошовими коштами. При цьому придбання і реалізація товару проводяться шляхом складання підроблених документів, без відображення даних в облікових документах;
проплата однією організацією за іншу в рахунок взаємних вимог (за третю особу). Суб’єкти злочину не відображають у бухгалтерському обліку здійснені господарські операції. Для приховування надходження грошових коштів на розрахунковий рахунок, наприклад, оформлюються договори страхування працівників за рахунок коштів підприємства. При цьому оплата (страхові внески) здійснюється з розрахункових рахунків інших суб’єктів підприємницької діяльності для заліку взаєморозрахунків, проведених господарських операцій. Надалі для одержання коштів достроково припиняють договір страхування;
приховання валютного виторгу за кордоном при здійсненні експортно-імпортних операцій за допомогою заниження фактурної вартості товарів або сировини (у тому числі пов’язаного з псевдодемпінгом). Даний спосіб має на меті зниження суми, що підлягає оподатковуванню при оплаті вивізного або ввізного мита. Одним із прийомів цього способу є псевдодемпинг, що полягає у тому, що, вказавши в документах занижену (демпінгову) ціну, експортери одержують можливість сховати частину валютного виторгу (від реалізації їх товарів) за кордоном, використовувати її для різноманітних придбань, у тому числі нерухомості, товарів та ін.;
псевдотранзіт товару з його фактичною реалізацією на території України, тобто приховування факту надходження імпортного товару під виглядом транзиту його через митну територію країни, у зв’язку з чим імпортери набувають певних пільг щодо оплати митних та інших видів податків і зборів (ПДВ, податок з прибутку, акцизний збір та ін.);
б) завищення витрат, які відносяться на собівартість продукції:
віднесення на собівартість продукції витрат, що не передбачені чинним законодавством (включення до витрат виробництва матеріалів замовника; товарних чеків, сплачених фізичними особами; відсотки по прострочених кредитах тощо);
віднесення на собівартість продукції витрат у розмірах, що перевищують встановлені чинним законодавством (витрати понад установлені норми на відрядження, на використання особистих легкових автомобілів, поточний ремонт тощо);
віднесення на собівартість продукції витрат, що в дійсності не мали місця (включення до наряду виконання робіт підставних осіб, укладання договорів із фіктивними фірмами, які фактично роботу не виконували; надання фіктивних документів про витрати у відрядженні, наприклад підроблені документи про послуги готелю; відображення в бухгалтерських документах збутових витрат, а саме витрат на тару, на доставку до станції чи порту, на навантаження у вагони та інші транспортні засоби, на комісійні винагороди посередникам, які за умовами поставки продукції відшкодовуються покупцями понад відпускних цін; складання фіктивних документів про списання матеріалів на виробництво тощо);
віднесення на собівартість продукції витрат у розмірах, що перевищують фактичні (оформлення первинних документів на придбання товарів, сировини, палива, перевезення товару тощо через фіктивних суб’єктів підприємництва за завищенними цінами);
неправильне і несвоєчасне віднесення на собівартість продукції витрат майбутніх періодів (на утримання дирекції та підготовку кадрів підприємства, що будується; на науково-дослідницькі роботи; на виправлення помилок та недоліків проектів тощо);
віднесення на собівартість продукції та списання з балансу основної діяльності сум недостач, втрат товарно-матеріальних цінностей, які невідшкодовані підприємству в установленому порядку та без документів, що надають право на їх списання;
в) використання розрахункових рахунків, про які не повідомлені податкові органи:
здійснення розрахунків по фінансово-господарських операціях через додатково відкриті банківські рахунки (в одному або декількох установах банків відкриваються рахунки для здійснення розрахунків по виконаних господарських операціях. Дані про один із розрахункових рахунків, по якому провадиться незначний рух грошових коштів, офіційно подаються в територіальну податкову адміністрацію, ці ж дані використовуються при начисленні та сплаті податків. Інший (інші) розрахунковий рахунок, по якому в основному проводяться перерахування грошових коштів по виконаних господарських операціях, використовується для приховання отриманих прибутків);
г) маскування об’єкта оподаткування, тобто підстав, наявність яких у платника податків законодавство пов’язує з виникненням зобов’язань щодо сплати податків:
надання до податкових органів фальсифікованої інформації про відсутність об’єктів оподаткування при фактичному здійсненні фінансово-господарської діяльності (надання до територіальних податкових органів податкової декларації та розрахунки податків, які мають відомості про тимчасове припинення господарської діяльності, відсутність прибутків або збиткову діяльність, тоді як насправді ж підприємство здійснювало фінансово-господарську діяльність, одержало прибуток і приховало (занизило) об’єкти оподатковування);
фіктивне припинення діяльності (реорганізація, ліквідація) суб’єкта підприємницької діяльності (у певний звітний період укладається і виконується велика кількість угод із значним грошовим обігом. При цьому більшість із них здійснюється в готівковій формі. З метою ухиляння від сплати податків фабрикуються документи щодо ліквідації суб’єкта підприємницької діяльності і припинення його діяльності);
оформлення підроблених документів (наприклад, податкової накладної) про виконання фінансово-господарської операції суб’єктом підприємництва, який фактично не є платником податку на додану вартість;
використання можливостей фіктивних суб’єктів підприємництва, зокрема, створення механізму для незаконного відшкодування податку на додану вартість, декларування товару на фіктивні фірми;
складання фіктивних нарядів на виконання робіт (будівельних, ремонтних тощо) або документів про списання матеріалів на виробництво;
використання підроблених документів, які засвідчують особу, а також загублених паспортів, печаток для оформлення фінансово-господарських операцій;
оформлення митних документів про експортні операції без фактичного їх виконання (псевдоекспорт);
складання фіктивних документів на завезені через кордон товари як на придбані на території України;
увезення готової продукції на митну територію України під виглядом комплектуючих частин, давальницької сировини;
укладання нікчемного ( ст. 215 ЦК України), фіктивного ( ст. 234 ЦК України) чи удаваного ( ст. 235 ЦК України) правочину, наприклад, оформлення кредитування під виглядом погашення дебіторської заборгованості;
використання благодійних, громадських організацій, що користуються пільгами при оподаткуванні, для зменшення об’єкта оподаткування, наприклад, за рахунок оформлення підроблених документів про нібито безоплатну передачу матеріальних цінностей цим організаціям, тоді як насправді ж матеріальні цінності реалізуються і не враховуються при визначенні балансового прибутку або грошові кошти не оприбутковуються;
фальсифікація даних про наявність на підприємстві працівників, що мають податкові пільги, наприклад, фальсифікуються документи щодо чисельності працюючих на даному підприємстві інвалідів.
д) інші види податків.
завищення на підприємстві кількості певної категорії працівників, які користуються податковими пільгами (прибутковий податок).
здійснення розрахунків з працівниками підприємства в натуральній формі (комунальний податок, платежі до різних фондів, соцстраху).
невключення до штатного розкладу фактично працюючих підприємстві осіб.
неподання даних про наявність у власності підприємства транспортних засобів (податок на транспортні засоби).
продаж без дорожнього збору паливно-мастильних матеріалів кінцевому споживачеві (шляховий збір).
продаж алкогольних напоїв та тютюнових виробів без марок акцизного збору (акцизний збір).
фальсифікація митних декларацій імпортерами — платними акцизного збору (акцизний збір).
фальсифікація даних про кількість виробленої продукції підприємствами — виробниками підакцизної продукції (акцизний збір).
Цей злочин уважається закінченим із монету фактичного ненадходження в бюджети або державні цільові фонди грошей, які мали бути сплачені в строки й у розмірах, передбачених законодавством із питань оподаткування, а саме а наступного дня після настання строку, до якого мав бути сплачений податок, збір, інший обов'язковий платіж.
Суб’єктивна сторона злочину характеризується прямим умислом. Суб’єкт цього злочину можна розділити на кілька категорій: а) посадова особа підприємства, установи, організації незалежно від форми власності; б) фізична особа, яка займається підприємницькою діяльністю без створення юридичної особи; в) фізична осудна особа, яка досягла 16-ти років і зобов’язана сплачувати збори, податки, інші обов’язкові платежі.
звернути
